會計差異與會計準則國際化之我見
湖北自考網(wǎng)
［編者按］近來，有關(guān)媒體展開了“會計準則國際化”大討論，一些市場人士提出了“會計準則的提高是中國資本市場規(guī)范化的前提”、“讓會計準則早日無國界”、“以國際化提高整體水平”等意見。那么會計專業(yè)人士如何看待這個問題的呢？本刊特約請?zhí)旖蜇斀?jīng)學院會計系博士生導師蓋地教授就此發(fā)表自己的看法。
一、會計差異是一種客觀存在
正因為存在差異，才使得大千世界五彩繽紛，無奇不有?！安町悺辈⒉皇琴H義詞，而是中性詞。但談到會計差異，有人將其與差距、差池聯(lián)系起來，似乎只要有差異，就必然存在優(yōu)劣、正誤。其實不盡然，因為會計差異是各國（甚至一國的不同地區(qū)、不同行業(yè)）長期的歷史、法律、文化等背景不同造成的，如關(guān)于會計的一般特征和特定特征，歐洲大陸國家與盎格魯_撒克遜國家就存在不少差異，如下表：
對各國會計的差異，本文引述克里斯托弗．諾布斯（英）《會計》（外文出版社、上海遠東出版社）中的資料（大多為1993年12月份）可見一斑：
上表資料說明，同一公司，若以美國的會計準則重新計算收益，與按其本國會計準則計算的收益，除英國外，兩者差異很大，尤其是挪威和德國，差異非常之大。但它能說明按美國會計準則計算的收益就符合會計信息質(zhì)量要求，而按其本國會計準則計算的收益就不符合會計信息質(zhì)量要求嗎？我想，上述公司是不會認同的。
會計差異是一種客觀存在，它包括會計法律、準則、制度、方法、技術(shù)等方面的差別。按其影響地域劃分，可以分為會計的國內(nèi)差異和會計的國際差異。
會計的國內(nèi)差異的產(chǎn)生，以我國為例，不外乎會計法規(guī)、稅收法規(guī)以及相關(guān)法規(guī)規(guī)定有別，不同行業(yè)、不同地區(qū)、不同類型企業(yè)有異。即使對今年執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的股份有限公司，由于還有企業(yè)特性業(yè)務的專業(yè)核算辦法、還有會計政策的選擇和會計估計的變更等，各企業(yè)會計差異也是不能排除的。
會計的國際差異，其影響因素更多。首先是各國的法律體系不同，有成文法的、有慣例法的。前者將會計納入國家的法律體系，后者認為“會計不是法律而是藝術(shù)與科學的混合體”。其次是稅收的影響，在大陸法系國家，企業(yè)編制財務會計報告主要是為滿足稅務機關(guān)的需要，因此，許多會計準則都是由稅法決定的，如在德國，如何計提折舊需在納稅申報表中查找。而在盎格魯_撒克遜國家，會計受稅收法規(guī)的影響不大，應稅所得是在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)整而得。再次是投資者（資金提供者），有的國家主要是政府，有的主要是銀行（而作為企業(yè)的銀行又有不同組織形式），有的主要是家族企業(yè)，有的主要是民間和公共機構(gòu)，即有的主要是外部股東，有的主要是內(nèi)部股東……還有政治、文化等因素，都會使各國存在明顯的會計差異。
會計差異猶如語言或文化的差異一樣錯綜復雜，對英美等英語語系國家，由于語言相同，其會計差異也不大（即使不大，也有差異）。而其他語言，由于主要在其本國使用，之間的會計差異比較大。在一國內(nèi)，其會計差異猶如方言和民族語言的存在一樣（但不是按地區(qū)），即使推行“普通話”，也不可能使其消失（除非強制）。筆者認為，不論國際還是國內(nèi)，會計差異在可預見的將來都會存在?，F(xiàn)在不是消滅差異（也消滅不了）的時候，而是應該認識會計差異：“差”在何處，“異”有多大。從而在進行決策分析時，予以剔除或調(diào)整，以免導致錯誤的決策。完全消滅差異是不現(xiàn)實的，我們只能努力縮小差異。不能說有差異就是誤導財務報告使用者，就是會計信息質(zhì)量不高。會計差異一般不是會計差錯，更不是會計造假，兩者有質(zhì)的區(qū)別。一個國家的企業(yè)到另一國上市，當然應該入鄉(xiāng)隨俗，要按對方國家的會計準則重新編制財務報告，反之也是一樣。作為稱職的會計從業(yè)人員，這是不難做到的。不可能設(shè)想，一個沒有系統(tǒng)學過財務會計知識的人，看了一份財務報告，就能正確進行投資決策或財務分析，即使不存在會計差異了，也不會人人一看就懂，否則，還有搞什么會計教育、培養(yǎng)財務會計高級專門人才的必要嗎？
二、會計準則的國際化做起來比說的要難
（一）對會計的基本認識
近日，有的報紙展開了“會計準則國際化”大討論，說明隨著今年《企業(yè)會計制度》的出臺，又一輪會計熱燃遍神州。我認為，《企業(yè)會計制度》和新頒布（包括修訂）的會計準則是符合我國現(xiàn)實、有較強針對性的企業(yè)會計規(guī)范，是從會計的角度努力配合、積極支持我國改革開放政策的。當然，會計改革無窮期，具體準則還會陸續(xù)發(fā)布，其他會計制度還會繼續(xù)制定，我國會計改革的宗旨是明確的，方向是正確的。在社會越來越重視會計時，我認為有兩點應該明確：
1、會計固然重要，但不能代替其他?，F(xiàn)在社會各界越來越認識到會計的重要性，作為會計人，我們當然高興，這是文明進步的標志。但透過會計揭示的一些問題，大多不是或主要不是會計自身原因造成的，如國人十分關(guān)注的會計造假、會計失真、銀行的不良資產(chǎn)累積和準備金不足等。會計既不能貪天之功，也不能代人受過。
2、會計的真實性是相對的，也是國際性的。如果是通過會計造假而產(chǎn)生的會計信息，這種虛假的會計信息當然應該大加鞭答，為烈者還可以繩之以法。但這類造假，不僅在會計中存在，在諸如統(tǒng)計中也存在?！肮俪鰯?shù)字、數(shù)字出官”中的“數(shù)字”，恐怕主要不是指會計數(shù)字，而是指統(tǒng)計數(shù)字。前者影響某些個體的經(jīng)濟利益，后者則影響某些人的仕途經(jīng)濟，都應在掃蕩之列。再則，會計信息失真也不是中國的“專利”，它是個世界性問題，原因復雜?？梢哉f，是全球性的會計難題，就連美國證券交易委員會主席對此也十分頭痛，表示要采取堅決的防范措施。如果不是上述原因造成的會計“失真”，而是囿于會計原則、會計方法、會計估計、會計選擇等而影響了會計的“真實性”，這是正常的。會計不是純數(shù)學，會計數(shù)據(jù)不可能絕對正確和客觀，真實是相對的，存在一定的偏差是應該允許的。倒是財務會計的報告使用者應該具備這方面的基本常識。
（二）會計準則國際化是過程、是目標
近年來，我們傾注了那么高的熱情去談“化”、去想“化”，十五年的漫漫“入世”路，十五年的堅持不懈追求，不正說明我們希望經(jīng)濟全球化嗎？但幾次眼看要邁進WTO的大門時，有人就會給你把門檻加高，既不讓你絕望，又不讓你輕易進來，我們現(xiàn)在不還在門外等著嗎。君不見，不論對地區(qū)經(jīng)濟一體化、還是世界經(jīng)濟全球化，最熱心的是發(fā)展中國家，其次是發(fā)達國家的企業(yè)巨頭，激烈反對的卻是發(fā)達國家的勞工組織及其“勞工兄弟們”。當年美國政府簽字的《京都議定書》，小布什一句話就可以廢除，一個大國、一個“法治”國家，就可以這樣對待自己的鄭重承諾？！乍一看不好理解，冷靜思考，也很“正?！保驗槠浔澈笫钦?、是利益，而政治壓倒一切、利益高于一切，“化”有兩面性，“化”就意味著利益的再分配，這就是國際政治經(jīng)濟的冷酷現(xiàn)實。
“會計準則國際化”是否意味著全盤照搬照抄國際會計準則？若是這樣，倒也干脆，我們就不必制定自己的會計準則、制度了。不可諱言，自1973年國際會計準則委員會（IASC）成立后，作了大量有益的工作，制定、修訂了幾十項會計準則（IAS），對推動各國會計規(guī)范、會計協(xié)調(diào)，功不可沒。但也應看到，當初成立IASC就是盎格魯_撒克遜國家的主張，雖然現(xiàn)在所有主要發(fā)達國家和許多發(fā)展中國家都已加入其中，但誰在主宰或主導IASC？恐怕誰都明白。IASC與證券監(jiān)管機構(gòu)國際組織（IOSCO）1995年7月簽訂了協(xié)議，要制定一套核心國際會計準則，眼看要成為現(xiàn)實時，美國首先發(fā)難，它們借口國際會計準則（IAS）“要能獲得普遍認可”（實際上是美國認可?。?。美國的Free Ride一語道破，它們“不希望讓他人搭便車”。IASC又想以G4＋1（即美、英、澳、加四個英語國家加上IASC）的小集團方式，搞一套四大國認可的“國際通行的會計準則”，讓它們主宰IAS，這就不是單純技術(shù)層面的問題了，而是將其政治化。雖然IASC在2001年初進行了“重大重組”，成立了提名委員會，再由其任命管理委員會，再由管理委員會任命國際會計準則理事會（IASB），但這“三會”的主席和成員基本上都是美英等國家主宰和主導。因此，有人曾經(jīng)尖銳地提出是“全球化”、還是“美國化”，是全球會計、還是美國會計的質(zhì)疑。讓我們再看一些其他國際組織，歐盟委員會曾經(jīng)通過若干項會計指令（1990年后不再頒布），但需經(jīng)各國立法機構(gòu)通過后才能實施，而且每個指令中都含有許多選項和省略之處，說明即使被本國立法機構(gòu)所通過，在執(zhí)行中還是有許多差異，遠未達到統(tǒng)一化的程度。早在1997年WTO部長級會議通過的《新加坡宣言》中，明確要求各成員國支持國際會計準則和國際審計準則，消除跨國會計服務貿(mào)易的障礙；1999年2月在日內(nèi)瓦召開聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第16次會議，就通過了《職業(yè)會計師評價國際指南》和《職業(yè)會計師專業(yè)教育大綱》，要求各國將此作為國際基準，參照制定或修訂本國的標準，并據(jù)以授予職業(yè)會計師資格。但各國還是要根據(jù)其國情，不會整齊劃一。
我們有美好的憧憬企盼會計的全球化、國際化，我們?yōu)榇艘苍诓恍傅嘏?，并將繼續(xù)努力。但也應看到，“會計準則國際化”只能是我們追求的目標，會計準則“無國界”尚為時過早，它是一個長期漸進的過程。新加坡、澳大利亞這樣的英聯(lián)邦國家可以全盤照搬IAS，那因為它們都是英語語系國家，有著歷史的淵源。為什么“歐盟”不照搬，因為歷史、文化、法律背景不同；為什么眾多發(fā)展中國家不照搬，因為不具備相應的環(huán)境和條件。中國更有自己特定的歷史和現(xiàn)實，我們可以、而且也一直在借鑒IASC，但不能全盤照搬照抄，應該趨利避害，扎扎實實地搞好我們的每一步、每一項會計改革，搞出高質(zhì)量的中國會計準則，搞出像《企業(yè)會計制度》這樣符合中國國情的會計制度，搞出一套完整的中國會計法規(guī)體系，而且會計改革還需要與其他改革相配套，否則也難以全面貫徹實施。
（三）沒有會計協(xié)調(diào)就不能
一、會計差異是一種客觀存在
正因為存在差異，才使得大千世界五彩繽紛，無奇不有?！安町悺辈⒉皇琴H義詞，而是中性詞。但談到會計差異，有人將其與差距、差池聯(lián)系起來，似乎只要有差異，就必然存在優(yōu)劣、正誤。其實不盡然，因為會計差異是各國（甚至一國的不同地區(qū)、不同行業(yè)）長期的歷史、法律、文化等背景不同造成的，如關(guān)于會計的一般特征和特定特征，歐洲大陸國家與盎格魯_撒克遜國家就存在不少差異，如下表：
對各國會計的差異，本文引述克里斯托弗．諾布斯（英）《會計》（外文出版社、上海遠東出版社）中的資料（大多為1993年12月份）可見一斑：
上表資料說明，同一公司，若以美國的會計準則重新計算收益，與按其本國會計準則計算的收益，除英國外，兩者差異很大，尤其是挪威和德國，差異非常之大。但它能說明按美國會計準則計算的收益就符合會計信息質(zhì)量要求，而按其本國會計準則計算的收益就不符合會計信息質(zhì)量要求嗎？我想，上述公司是不會認同的。
會計差異是一種客觀存在，它包括會計法律、準則、制度、方法、技術(shù)等方面的差別。按其影響地域劃分，可以分為會計的國內(nèi)差異和會計的國際差異。
會計的國內(nèi)差異的產(chǎn)生，以我國為例，不外乎會計法規(guī)、稅收法規(guī)以及相關(guān)法規(guī)規(guī)定有別，不同行業(yè)、不同地區(qū)、不同類型企業(yè)有異。即使對今年執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的股份有限公司，由于還有企業(yè)特性業(yè)務的專業(yè)核算辦法、還有會計政策的選擇和會計估計的變更等，各企業(yè)會計差異也是不能排除的。
會計的國際差異，其影響因素更多。首先是各國的法律體系不同，有成文法的、有慣例法的。前者將會計納入國家的法律體系，后者認為“會計不是法律而是藝術(shù)與科學的混合體”。其次是稅收的影響，在大陸法系國家，企業(yè)編制財務會計報告主要是為滿足稅務機關(guān)的需要，因此，許多會計準則都是由稅法決定的，如在德國，如何計提折舊需在納稅申報表中查找。而在盎格魯_撒克遜國家，會計受稅收法規(guī)的影響不大，應稅所得是在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)整而得。再次是投資者（資金提供者），有的國家主要是政府，有的主要是銀行（而作為企業(yè)的銀行又有不同組織形式），有的主要是家族企業(yè)，有的主要是民間和公共機構(gòu)，即有的主要是外部股東，有的主要是內(nèi)部股東……還有政治、文化等因素，都會使各國存在明顯的會計差異。
會計差異猶如語言或文化的差異一樣錯綜復雜，對英美等英語語系國家，由于語言相同，其會計差異也不大（即使不大，也有差異）。而其他語言，由于主要在其本國使用，之間的會計差異比較大。在一國內(nèi)，其會計差異猶如方言和民族語言的存在一樣（但不是按地區(qū)），即使推行“普通話”，也不可能使其消失（除非強制）。筆者認為，不論國際還是國內(nèi)，會計差異在可預見的將來都會存在?，F(xiàn)在不是消滅差異（也消滅不了）的時候，而是應該認識會計差異：“差”在何處，“異”有多大。從而在進行決策分析時，予以剔除或調(diào)整，以免導致錯誤的決策。完全消滅差異是不現(xiàn)實的，我們只能努力縮小差異。不能說有差異就是誤導財務報告使用者，就是會計信息質(zhì)量不高。會計差異一般不是會計差錯，更不是會計造假，兩者有質(zhì)的區(qū)別。一個國家的企業(yè)到另一國上市，當然應該入鄉(xiāng)隨俗，要按對方國家的會計準則重新編制財務報告，反之也是一樣。作為稱職的會計從業(yè)人員，這是不難做到的。不可能設(shè)想，一個沒有系統(tǒng)學過財務會計知識的人，看了一份財務報告，就能正確進行投資決策或財務分析，即使不存在會計差異了，也不會人人一看就懂，否則，還有搞什么會計教育、培養(yǎng)財務會計高級專門人才的必要嗎？
二、會計準則的國際化做起來比說的要難
（一）對會計的基本認識
近日，有的報紙展開了“會計準則國際化”大討論，說明隨著今年《企業(yè)會計制度》的出臺，又一輪會計熱燃遍神州。我認為，《企業(yè)會計制度》和新頒布（包括修訂）的會計準則是符合我國現(xiàn)實、有較強針對性的企業(yè)會計規(guī)范，是從會計的角度努力配合、積極支持我國改革開放政策的。當然，會計改革無窮期，具體準則還會陸續(xù)發(fā)布，其他會計制度還會繼續(xù)制定，我國會計改革的宗旨是明確的，方向是正確的。在社會越來越重視會計時，我認為有兩點應該明確：
1、會計固然重要，但不能代替其他?，F(xiàn)在社會各界越來越認識到會計的重要性，作為會計人，我們當然高興，這是文明進步的標志。但透過會計揭示的一些問題，大多不是或主要不是會計自身原因造成的，如國人十分關(guān)注的會計造假、會計失真、銀行的不良資產(chǎn)累積和準備金不足等。會計既不能貪天之功，也不能代人受過。
2、會計的真實性是相對的，也是國際性的。如果是通過會計造假而產(chǎn)生的會計信息，這種虛假的會計信息當然應該大加鞭答，為烈者還可以繩之以法。但這類造假，不僅在會計中存在，在諸如統(tǒng)計中也存在?！肮俪鰯?shù)字、數(shù)字出官”中的“數(shù)字”，恐怕主要不是指會計數(shù)字，而是指統(tǒng)計數(shù)字。前者影響某些個體的經(jīng)濟利益，后者則影響某些人的仕途經(jīng)濟，都應在掃蕩之列。再則，會計信息失真也不是中國的“專利”，它是個世界性問題，原因復雜?？梢哉f，是全球性的會計難題，就連美國證券交易委員會主席對此也十分頭痛，表示要采取堅決的防范措施。如果不是上述原因造成的會計“失真”，而是囿于會計原則、會計方法、會計估計、會計選擇等而影響了會計的“真實性”，這是正常的。會計不是純數(shù)學，會計數(shù)據(jù)不可能絕對正確和客觀，真實是相對的，存在一定的偏差是應該允許的。倒是財務會計的報告使用者應該具備這方面的基本常識。
（二）會計準則國際化是過程、是目標
近年來，我們傾注了那么高的熱情去談“化”、去想“化”，十五年的漫漫“入世”路，十五年的堅持不懈追求，不正說明我們希望經(jīng)濟全球化嗎？但幾次眼看要邁進WTO的大門時，有人就會給你把門檻加高，既不讓你絕望，又不讓你輕易進來，我們現(xiàn)在不還在門外等著嗎。君不見，不論對地區(qū)經(jīng)濟一體化、還是世界經(jīng)濟全球化，最熱心的是發(fā)展中國家，其次是發(fā)達國家的企業(yè)巨頭，激烈反對的卻是發(fā)達國家的勞工組織及其“勞工兄弟們”。當年美國政府簽字的《京都議定書》，小布什一句話就可以廢除，一個大國、一個“法治”國家，就可以這樣對待自己的鄭重承諾？！乍一看不好理解，冷靜思考，也很“正?！保驗槠浔澈笫钦?、是利益，而政治壓倒一切、利益高于一切，“化”有兩面性，“化”就意味著利益的再分配，這就是國際政治經(jīng)濟的冷酷現(xiàn)實。
“會計準則國際化”是否意味著全盤照搬照抄國際會計準則？若是這樣，倒也干脆，我們就不必制定自己的會計準則、制度了。不可諱言，自1973年國際會計準則委員會（IASC）成立后，作了大量有益的工作，制定、修訂了幾十項會計準則（IAS），對推動各國會計規(guī)范、會計協(xié)調(diào)，功不可沒。但也應看到，當初成立IASC就是盎格魯_撒克遜國家的主張，雖然現(xiàn)在所有主要發(fā)達國家和許多發(fā)展中國家都已加入其中，但誰在主宰或主導IASC？恐怕誰都明白。IASC與證券監(jiān)管機構(gòu)國際組織（IOSCO）1995年7月簽訂了協(xié)議，要制定一套核心國際會計準則，眼看要成為現(xiàn)實時，美國首先發(fā)難，它們借口國際會計準則（IAS）“要能獲得普遍認可”（實際上是美國認可?。?。美國的Free Ride一語道破，它們“不希望讓他人搭便車”。IASC又想以G4＋1（即美、英、澳、加四個英語國家加上IASC）的小集團方式，搞一套四大國認可的“國際通行的會計準則”，讓它們主宰IAS，這就不是單純技術(shù)層面的問題了，而是將其政治化。雖然IASC在2001年初進行了“重大重組”，成立了提名委員會，再由其任命管理委員會，再由管理委員會任命國際會計準則理事會（IASB），但這“三會”的主席和成員基本上都是美英等國家主宰和主導。因此，有人曾經(jīng)尖銳地提出是“全球化”、還是“美國化”，是全球會計、還是美國會計的質(zhì)疑。讓我們再看一些其他國際組織，歐盟委員會曾經(jīng)通過若干項會計指令（1990年后不再頒布），但需經(jīng)各國立法機構(gòu)通過后才能實施，而且每個指令中都含有許多選項和省略之處，說明即使被本國立法機構(gòu)所通過，在執(zhí)行中還是有許多差異，遠未達到統(tǒng)一化的程度。早在1997年WTO部長級會議通過的《新加坡宣言》中，明確要求各成員國支持國際會計準則和國際審計準則，消除跨國會計服務貿(mào)易的障礙；1999年2月在日內(nèi)瓦召開聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第16次會議，就通過了《職業(yè)會計師評價國際指南》和《職業(yè)會計師專業(yè)教育大綱》，要求各國將此作為國際基準，參照制定或修訂本國的標準，并據(jù)以授予職業(yè)會計師資格。但各國還是要根據(jù)其國情，不會整齊劃一。
我們有美好的憧憬企盼會計的全球化、國際化，我們?yōu)榇艘苍诓恍傅嘏?，并將繼續(xù)努力。但也應看到，“會計準則國際化”只能是我們追求的目標，會計準則“無國界”尚為時過早，它是一個長期漸進的過程。新加坡、澳大利亞這樣的英聯(lián)邦國家可以全盤照搬IAS，那因為它們都是英語語系國家，有著歷史的淵源。為什么“歐盟”不照搬，因為歷史、文化、法律背景不同；為什么眾多發(fā)展中國家不照搬，因為不具備相應的環(huán)境和條件。中國更有自己特定的歷史和現(xiàn)實，我們可以、而且也一直在借鑒IASC，但不能全盤照搬照抄，應該趨利避害，扎扎實實地搞好我們的每一步、每一項會計改革，搞出高質(zhì)量的中國會計準則，搞出像《企業(yè)會計制度》這樣符合中國國情的會計制度，搞出一套完整的中國會計法規(guī)體系，而且會計改革還需要與其他改革相配套，否則也難以全面貫徹實施。
（三）沒有會計協(xié)調(diào)就不能
結(jié)束
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