英美CPA管理模式及其啟示

英國注冊會計師管理模式 

1853年，愛丁堡會計師公會成立，標志著英國首開注冊會計師行業(yè)自律之先河。一百年后的今天，英國成為世界注冊會計師行業(yè)自律的典范。由于英國注冊會計師職業(yè)團體得到皇家的授權(quán)或“特許”，所以注冊會計師被稱為“特許會計師”或“特許注冊會計師”，協(xié)會被稱為“特許會計師協(xié)會”或“特許注冊會計師協(xié)會”。目前，英國有六大會計職業(yè)團體：即英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會(ICAEW)、蘇格蘭特許會計師協(xié)會(ICAS)、愛爾蘭特許會計師(ICAI)、特許注冊會計師協(xié)會(ACCA)、特許管理會計師協(xié)會(CIMA)、特許公共財務與會計協(xié)會(CIPFA)。在這六大會計職業(yè)團體中，只有前四家有權(quán)批準其會員從事獨立審計業(yè)務并頒發(fā)執(zhí)業(yè)執(zhí)照。為了協(xié)調(diào)行動，六大會計職業(yè)團體共同成立了會計團體咨詢委員會(CCAB)。會計咨詢委員會下設審計實務委員會(APB)、會計教育課程委員會(BAAEC)及其他一些專門機構(gòu)，在一些領(lǐng)域統(tǒng)一開展工作。最近幾年，英國職業(yè)團體為了改變組織眾多各自為政的局面，有過兩次合并未果的計劃。

(一)英國注冊會計師管理概況 

1.注冊管理 

依照大不列顛及北愛爾蘭聯(lián)合王國法律，英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會、蘇格蘭特許會計師協(xié)會、愛爾蘭特許會計師協(xié)會和特許注冊會計師協(xié)會(以下簡稱協(xié)會)都是法定認可的注冊會計師管理組織。從事審計業(yè)務的個人和會計師事務所都要取得注冊資格。個人取得從事審計業(yè)務的資格，必須參加協(xié)會統(tǒng)一組織的培訓和考試，取得注冊會計師的資格，并有一定時間的審計工作經(jīng)歷。事務所取得從事審計業(yè)務的資格，必須根據(jù)協(xié)會的規(guī)定，申請注冊。 

2.審計工作行為規(guī)范

根據(jù)公司法，協(xié)會作為注冊會計師管理組織，制定有關(guān)規(guī)則并采取有關(guān)措施對會計師事務所的審計工作行為進行規(guī)范。公司法也有一些要求，如會計師事務所如何出具審計報告等。聯(lián)合王國法律要求協(xié)會對會計師事務所進行管理，以確保會計師事務所遵守有關(guān)規(guī)定。 

3.懲戒措施 

協(xié)會采取懲戒措施是管理注冊會計師的重要手段。懲戒的依據(jù)是皇家憲章及其細則和協(xié)會的規(guī)定。受懲戒的對象包括個人會員和會計師事務所。協(xié)會收到對個人會員的投訴后，如認為必要，則將投訴交給調(diào)查委員會處理。調(diào)查委員會如證實被投訴人有違規(guī)行為但不嚴重，則給予警告、嚴重警告、罰款等處罰；如不能處理的， 則交給懲戒委員會處理。懲戒委員會有裁決權(quán)，可對被投訴人給予嚴重警告、罰款、取消會員資格等處罰。懲戒委員會對會計師事務所的處罰包括警告、嚴重警告、罰款、取消注冊等。

(二)法律對注冊會計師的影響 

除了公司審計、投資業(yè)務和破產(chǎn)清算，英國的法律沒有規(guī)定對注冊會計師進行其他監(jiān)管。在這三類服務領(lǐng)域中，注冊會計師職業(yè)團體充當了主要監(jiān)管角色，并接受貿(mào)工部或財政部的監(jiān)督。 

歐共體第8號公司法指令要求各成員國對有限責任公司的事務所應有共同的最低標準的管理體制。英國通過了《1989年公司法》，并增加了對會計師事務所監(jiān)控來落實歐共體這一要求。 

1990年，貿(mào)工部賦予英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會、蘇格蘭特許會計師協(xié)會、愛爾蘭特許會計師協(xié)會認可的監(jiān)管組織地位。

證券和投資委員會審核協(xié)會對投資業(yè)務資格批準、監(jiān)控程序等，協(xié)會就此向證券和投資委員會提出報告。 

(三)獨立的監(jiān)管體系 

1997年4月，工黨在其競選綱領(lǐng)中明確提出，要“保證會計職業(yè)有一個獨立的監(jiān)管體系”。貿(mào)工部國務部長艾恩·麥克卡特尼1997年6月17日在下議院說，用來建立這一體系的基本標準是“有效、獨立和透明”，并且該體系應當涵蓋會計職業(yè)的所有工作，而不僅限于公司審計、投資業(yè)務和破產(chǎn)清算三類。工黨大選獲勝后，新政府開始考慮如何能更好地實現(xiàn)這一承諾。

在注冊會計師行業(yè)高度自律的英國，社會公眾利益的維護主要依賴于以下四個方面：一是注冊會計師職業(yè)團體對會員資格和注冊的控制；二是注冊會計師職業(yè)團體對會員的監(jiān)管，包括制定道德準則和懲戒程序；三是注冊會計師職業(yè)團體制定和實施審計準則；四是法律對公司審計、投資業(yè)務和破產(chǎn)清算的規(guī)定。社會公眾利益是否得到保護，主要取決于注冊會計師行業(yè)自律的好壞。由于注冊會計師職業(yè)團體的利益同社會公眾不盡一致，社會公眾不得不承受由此帶來的風險，這是越來越多的人所不愿接受的事實，也是這次改革的根本所在。獨立的監(jiān)管體系涉及上述中的二、三兩個方面，注冊會計師的資格認定、會員注冊和培訓仍然是會計師職業(yè)團體的職責。 

建立獨立的監(jiān)管體系有兩種基本方式可供選擇：一是借助公司法的力量或通過新的立法途徑；二是以會計職業(yè)團體的現(xiàn)有職責為基礎(chǔ)的非立法途徑。根據(jù)1989年公司法第46條，國務大臣可以要求建立一個法人團體來執(zhí)行其對公司審計師(即從事公司審計業(yè)務的會計師事務所)的監(jiān)管職能。雖然這樣做有可能對建立獨立于會計職業(yè)的監(jiān)管體系產(chǎn)生影響，但監(jiān)管范圍僅限于公司審計師，無法實現(xiàn)對整個會計職業(yè)進行監(jiān)管的承諾。通過立法可以建立一個獨立的監(jiān)管體系，這一途徑將使法定監(jiān)管擴展到更為廣泛的領(lǐng)域，如稅務咨詢、管理咨詢等。但是，通過立法途徑對會計職業(yè)進行監(jiān)管，將在很大程度上否定行業(yè)自律，容易引起會計職業(yè)團體的強烈不滿。為了回應政府提出的改革意見，1998年3月，會計團體咨詢委員會提出建立一個獨立的監(jiān)管體系的建議。英國貿(mào)工部認可了這種方式，并在1998年11月公布了“會計職業(yè)獨立的監(jiān)管體系”方案，廣泛征求社會各界的意見。

會計團體咨詢委員會的建議包括5個方面：(1)建立一個獨立的基金會(The Foundation)，資金來源于會計職業(yè)團體。該委員會負責任命復核委員會(The Review Board)、審計實務委員會(Auditing Practice Board)、調(diào)查和懲戒委員會(Investigation and Discipline Board)。政府在1998年9月聲明中認為，基金會同樣有權(quán)任命道德準則委員會(Ethics Standards Board)；(2)成立一個由非執(zhí)業(yè)會計師占多數(shù)的復核委員會，以保證其獨立性和促進外界對監(jiān)管體系的參與。該委員會負責處理調(diào)查和懲戒委員會管轄范圍之外的投訴、案件調(diào)查和懲戒事項。(3)改造審計委員會，其成員由基金會任命，包括“很大一部分獨立于審計職業(yè)的成員”。該委員會負責制定審計準則。(4)成立一個道德準則委員會，其成員至少60％獨立于會計職業(yè)界。該委員會負責制定道德準則。(5)成立一個調(diào)查和懲戒委員會，成員至少60％獨立于會計職業(yè)界。該委員會負責查處重大違規(guī)案件。 

英國貿(mào)工部基本上采納了會計團體咨詢委員會的建議，受到了會計職業(yè)團體的歡迎。一個全新的獨立的監(jiān)管體系正呼之欲出，這是英國對其高度自律的會計職業(yè)進行的重大改革。

美國注冊會計師管理模式 

與英國的情況不同，美國對注冊會計師資格的要求是以法律形式固定下來的，并非由會計職業(yè)團體直接負責。事實上，美國第一個會計職業(yè)團體——美國公共會計師協(xié)會（The American Association of Public Accountants）最早期的活動之一，就是設法在紐約州獲得法律認可。其活動結(jié)果是，紐約州于1896年通過一項提案——《對公共會計師職業(yè)的監(jiān)管》，這是美國第一部關(guān)于會計職業(yè)監(jiān)管的成文法。該法律規(guī)定，1890年1月1日之前執(zhí)業(yè)的注冊會計師可以免于注冊會計師考試，之后需參加考試方能取得執(zhí)業(yè)資格。 

在紐約州立法后，其他各州也制定了類似的法律。各州頒發(fā)的注冊會計師執(zhí)業(yè)證書受到普遍歡迎，這表明官方對會計職業(yè)進行了監(jiān)督和控制，從而增加了社會公眾對該職業(yè)的信賴，而注冊會計師的“注冊”（Certified）二字也體現(xiàn)了官方的承認和監(jiān)督。 

(一）美國注冊會計師管理概況 

時至今日，美國最重要的會計職業(yè)團體是美國注冊會計師協(xié)會。隨著美國注冊會計師協(xié)會的權(quán)威性日漸被社會認可，它已成為行業(yè)自律的核心。過去美國注冊會計師協(xié)會只有個人會員，但在1977年成立了一個新部門——會計師事務所管理部，會計師事務所開始有了自己的會員身份。美國注冊會計師協(xié)會重要的技術(shù)工作包括：就審計準則、質(zhì)量控制準則和鑒證準則等發(fā)表權(quán)威性的公告；向財務會計準則委員會、證券交易管理委員會和其他管理機構(gòu)進行有關(guān)會計準則的解釋；制定并落實職業(yè)道德準則及其解釋。

此外，美國注冊會計師協(xié)會還要花費大量的時間和精力組織每半年一次的注冊會計師統(tǒng)一考試及閱卷工作；保持和發(fā)展與會計教育界、聯(lián)邦和州的有關(guān)機構(gòu)和立法部門的密切聯(lián)系；處理注冊會計師在鑒證業(yè)務范圍以外，例如管理咨詢、稅務籌劃以及最近設立的注冊個人理財師和注冊企業(yè)評估師等方面的執(zhí)業(yè)問題。 

1977年會計師事務所管理部的成立，是美國注冊會計師協(xié)會實施行業(yè)自律過程中最為重要的步驟之一。會計師事務所管理部之所以很快成立和有效運轉(zhuǎn)，是回應1976年和1977年國會聽證會對注冊會計師表現(xiàn)出的憂慮以及隨之而來的證券交易管理委員會的監(jiān)管。

會計師事務所管理部對其團體會員——會計師事務所的監(jiān)管通過以下措施來落實：一是要求會員嚴格遵守會員管理條例；二是會員每3年接受一次強制性的同業(yè)互查，主要檢查