《中級財務(wù)會計》聽課筆記（4）

    第一節(jié) 存貨概述

    存貨是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或耗用而儲存的各種資產(chǎn)，包括原材料、輔助材料、包裝物、低值易耗品、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、庫存商品等。

    一、存貨的范圍

    存貨范圍確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)對貨物是否具有法人財產(chǎn)權(quán)（或法定產(chǎn)權(quán)）。凡在盤存日期法定所有權(quán)屬于企業(yè)的所有物品，不論其存放在何處或處于何種狀態(tài)，都應(yīng)視為企業(yè)的存貨；反之，凡是法定所有權(quán)不屬于企業(yè)的物品，即使存放于企業(yè)，也不應(yīng)包括在本企業(yè)的存貨范圍中。例如，按照合同規(guī)定已經(jīng)開出發(fā)票售出，其所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移的物品，即使貨物尚未運(yùn)離企業(yè)，也不能確認(rèn)為本企業(yè)的存貨。

    二、存貨數(shù)量的確定方法

    企業(yè)確定存貨的實物數(shù)量有兩種方法：實地盤存制（又稱定期盤存制）和永續(xù)盤存制（又稱賬面盤存制）。

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    第二節(jié) 存貨的取得價值

    存貨入賬價值的確定，是存貨會計的一個重要內(nèi)容。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：“各種存貨應(yīng)當(dāng)按取得時的實際成本記賬”。這表明我國存貨入賬價值的確定，應(yīng)遵循歷史成本原則，以實際成本作為存貨入賬價值的基礎(chǔ)。原因在于：實際成本是基于過去的交易或事項而獲得的，具有客觀性和可驗證性；可以反映企業(yè)取得存貨時實際耗費(fèi)的成本，在難以確定存貨的銷售價格時，實際成本還可以代替可變現(xiàn)凈值。

    確定存貨的入賬價值，就是要解決哪些支出應(yīng)計入存貨成本的問題。從理論上講，企業(yè)無論從何種途徑取得的存貨，凡與存貨形成有關(guān)的支出，均應(yīng)計入存貨的成本之內(nèi)。實務(wù)中，存貨歷史成本的構(gòu)成主要有如下四個方面：

    1、購貨價格

    購貨價格是指企業(yè)購入存貨的買價。通常，企業(yè)購入的各種存貨，應(yīng)根據(jù)發(fā)票金額，確認(rèn)購貨價格。在發(fā)生購貨折扣的情況下，購貨價格指已經(jīng)扣除商業(yè)折扣但包括現(xiàn)金折扣的金額，供貨者允許扣除的現(xiàn)金折扣，不抵減有關(guān)項目的成本。在允許扣取折扣的期限內(nèi)取得的現(xiàn)金折扣，作為理財收益，沖減當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。如果沒有現(xiàn)金折扣，存貨的購貨價格就是發(fā)票金額。

    2、購貨費(fèi)用

    購貨費(fèi)用是指除購買價格之外，企業(yè)購入存貨在入庫以前所需要支付的各種費(fèi)用。購貨費(fèi)用包括兩部分：

    （1）外購存貨入庫前發(fā)生的除購買價之外的合理費(fèi)用，包括購入存貨發(fā)生的包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)、挑選整理費(fèi)用等，即采購費(fèi)用；

    （2）存貨入庫后到出庫以前發(fā)生的必要支出，包括倉庫租金、保管費(fèi)用等，即倉儲保管費(fèi)用。

    購貨費(fèi)用是否計入存貨成本，要根據(jù)企業(yè)的具體情況和購貨費(fèi)用的重要性而定，數(shù)額較大、能夠明確區(qū)分的購貨費(fèi)用，一般應(yīng)計入存貨成本；相反，那些數(shù)額較小、而且不易明確區(qū)分的購貨費(fèi)用，則可直接計入期間費(fèi)用。我國目前企業(yè)會計實務(wù)中，除商品流通企業(yè)將購貨費(fèi)用列作期間費(fèi)用處理外，工業(yè)企業(yè)及其他企業(yè)一般都將存貨入庫前發(fā)生的購貨費(fèi)用計入存貨成本，而將倉儲保管費(fèi)用作為期間費(fèi)用處理。

    3、稅金

    企業(yè)購入或負(fù)擔(dān)的稅金，哪些構(gòu)成存貨成本，哪些不構(gòu)成存貨成本，是正確確定企業(yè)外購存貨入賬價值的重要方面。在貨物交易中，對交易者交納的流轉(zhuǎn)稅是否包括在外購存貨的入賬價值中，目前我國采用了兩種方法 ：

    一種是采用價內(nèi)稅，即價格內(nèi)包含了流轉(zhuǎn)稅，如消費(fèi)稅、資源稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅等；另一種是采用價外稅，如增值稅。除此以外，從國外進(jìn)口貨物還要交納關(guān)稅等。目前的規(guī)定如下：

    （1）價內(nèi)稅是價格的組成部分，如前所述發(fā)票價格一般構(gòu)成存貨成本。但如購進(jìn)已納消費(fèi)稅的貨物用于生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，則應(yīng)扣除已納的消費(fèi)稅。

    （2）價外征收的增值稅，應(yīng)區(qū)別情況處理：

    ①經(jīng)確認(rèn)為增值稅小規(guī)模納稅人的企業(yè)，其采購貨物支付的增值稅，無論是否在發(fā)票賬單上單獨列明，一律計入所購貨物的采購成本。

    ②經(jīng)確認(rèn)為增值稅一船納稅人的企業(yè)，其采購貨物支付的增值稅，凡專用發(fā)票或完稅憑證中注明的，不計人所購貨物的采購成本，而作為進(jìn)項稅額單獨記賬；用于非應(yīng)納增值稅項目或免征增值稅項目以及未能取得增值稅專用發(fā)票或完稅憑證的，其支付的增值稅則計入購入貨物的采購成本。

    ③增值稅一般納稅人收購的農(nóng)產(chǎn)品和廢舊物資，不能取得增值稅專用發(fā)票，經(jīng)批準(zhǔn)可將其收購價格的一定比例（現(xiàn)規(guī)定為10％） 視同增值稅，作為進(jìn)項稅額單獨核算；采購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)金額依一定的扣除率（現(xiàn)規(guī)定為 7％）計算進(jìn)項稅額。企業(yè)應(yīng)以扣除這部分進(jìn)項稅額后的價款作為購入貨物的采購成本。

    （3）進(jìn)口貨物交納的關(guān)稅，一律計入進(jìn)口貨物的采購成本。

    4、制造費(fèi)用

    制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費(fèi)用。包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動保護(hù)費(fèi)等。

    第三節(jié) 存貨發(fā)出的計價

    存貨發(fā)出的計價有多種方法。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，各種存貨發(fā)出時，按照實際成本核算的，可選用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法、后進(jìn)先出法等方法確定其實際成本；采用計劃成本或者定額成本方法進(jìn)行日常核算的，應(yīng)當(dāng)按期結(jié)轉(zhuǎn)其成本差異，將計劃成本或者定額成本調(diào)整為實際成本。另外商品流通企業(yè)還可使用毛利率法、零售價法確定發(fā)出存貨的實際成本。

    第四節(jié) 原材料的核算

    原材料是指企業(yè)用于制造產(chǎn)品并構(gòu)成產(chǎn)品實體的購入物品及購入后供生產(chǎn)耗用但不構(gòu)成產(chǎn)品實體的輔助性物品。按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容可以分為：

    一、 材料按實際成本計價的核算

    材料按實際成本計價方法進(jìn)行的收發(fā)核算，要從收發(fā)憑證到明細(xì)分類核算和總分類核算，全部按實際成本計價。

    （一） 科目設(shè)置

    材料按實際成本計價，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“原材料”和“在途物資”兩個科目進(jìn)行核算。

    1.“原材料”科目

    為了反映和監(jiān)督原材料的收入、發(fā)出和結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“原材料”科目進(jìn)行核算。該科目屬于資產(chǎn)類科目，其借方登記外購、自制、委托加工完成、其他單位投入、盤盈等原因增加的材料的實際成本；貸方登記領(lǐng)用、發(fā)出加工、對外銷售，以及盤虧、毀損等原因減少的庫存材料的實際成本；期末借方余額反映庫存材料的實際成本。

    “原材料”賬戶應(yīng)按材料的保管地點，材料的類別、品種和規(guī)格設(shè)置材料明細(xì)賬（或原材料卡片）。原材料明細(xì)賬應(yīng)根據(jù)收料憑證和發(fā)料憑證逐筆登記。

    2.“在途物資”科目

    該科目用于核算企業(yè)已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但尚未到達(dá)或尚未驗收入庫的原材料?！霸谕疚镔Y”科目的借方登記已支付或已開出、承兌商業(yè)匯票的原材料的實際成本；貸方登記已驗收入庫的原材料的實際成本，期末借方余額反映已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但尚未驗收入庫的在途物資的實際成本?！霸谕疚镔Y”科目，應(yīng)按供貨單位設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)分類核算。

    （二） 按實際成本計價的原材料總分類核算

    1、 原材料收入的賬務(wù)處理。

    企業(yè)原材料的來源有外購、自制、委托加工完成和盤盈等，不同來源的原材料其賬務(wù)處理不同。

    （1）外購原材料的賬務(wù)處理

    外購材料，由于結(jié)算方式和采購地點的不同，材料入庫和貨款的支付在時間上不一定完全同步。從本地采購的材料，通常在貨款支付后就能立即收到材料。從外地采購的材料，由于材料運(yùn)輸時間和結(jié)算憑證的傳遞以及承付時間的不一致，經(jīng)常會發(fā)生結(jié)算憑證已到，貨款已支付，但材料尚在運(yùn)輸途中的情況；有時也會發(fā)生材料已到，而結(jié)算憑證尚未到達(dá)，貨款也未支付的情況。因此，材料采購要根據(jù)具體情況進(jìn)行賬務(wù)處理。

    ①對于結(jié)算憑證等單據(jù)與材料同時到達(dá)的采購業(yè)務(wù)，企業(yè)在支付貨款、材料驗收入庫后，應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單等單據(jù)確定的材料實際成本，借記“原材料”科目；根據(jù)取得的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目；按照實際支付或應(yīng)支付的款項，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目。

    小規(guī)模納稅人或購入物資不能取得增值稅專用發(fā)票的公司，購入物資，按購入物資應(yīng)支付的金額，借記“在途物資”、“原材料”、“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目。下述所列明的會計事項，除特別注明外，均指能取得增值稅專用發(fā)票的一般納稅人的賬務(wù)處理。

    ②對于已支付貨款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但材料尚未運(yùn)達(dá)的采購業(yè)務(wù)，應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單確定的材料實際成本，借記“在途物資”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，貸記“銀行存款”等科目。待收到材料后，再