自考“中級會計”技術資格考試復習資料（七） -自考串講筆記

　　第七章  長期股權投資

　　基本要求

　　一、掌握同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的確定方法

　　二、掌握非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的確定方法

　　三、掌握以非企業(yè)合并方式取得的長期股權投資初始成本的確定方法

　　四、掌握長期股權投資權益法核算

　　五、掌握長期股權投資成本法核算

　　六、熟悉長期股權投資處置的核算

　　考試內容

　　第一節(jié)  長期股權投資的初始計量

　　一、長期股權投資初始計量原則

　　長期股權投資在取得時，應按初始投資成本入賬。長期股權投資的初始投資成本，應分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

　　本章  所指長期股權投資，包括：（1）企業(yè)持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對于公司投資；（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業(yè)投資；（3）企業(yè)持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；（4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權益性投資。

　　二、企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)合并概述

　　企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。

　　1.以合并方式為基礎對企業(yè)合并的分類

　　本質上看，企業(yè)合并是一個企業(yè)取得對另外一個企業(yè)的控制權、吸收另一個或多個企業(yè)的凈資產(chǎn)以及將參與合并的企業(yè)相關資產(chǎn)、負債進行整合后成立新的企業(yè)等情況。因此，以合并方式為基礎，企業(yè)合并包括控股合并、吸收合并及新設合并。

　?。?）控股合并是指合并方（或購買方，下同）通過企業(yè)合并交易或事項取得對被合并方（或被購買方，下同）的控制權，能夠主導被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策，從而將被合并方納入其合并財務報表范圍形成一個報告主體的情況?？毓珊喜⒅校缓喜⒎皆谄髽I(yè)合并后仍保持其獨立的法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并方在合并中取得的是對被合并方的股權。合并方在其賬簿及個別財務報表中應確認對被合并方的長期股權投資，合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負債僅在合并財務報表中確認。

　?。?）吸收合并是指合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關資產(chǎn)、負債并入合并方自身的賬簿和報表進行核算。企業(yè)合并后，注銷被合并方的法人資格，由合并方持有合并中取得的被合并方的資產(chǎn)、負債，在新的基礎上繼續(xù)經(jīng)營。

　?。?）新設合并是指企業(yè)合并中注冊成立一家新的企業(yè)，由其持有原參與合并各方的資產(chǎn)、負債在新的基礎上經(jīng)營。原參與合并各方在合并后均注銷其法人資格。

　　從吸收合并和新設合并的情況來看，均是將被合并方的資產(chǎn)、負債等并入合并方進行統(tǒng)一核算。企業(yè)合并所要解決的是合并方在合并日的會計處理問題，企業(yè)合并繼后期間對于合并中取得的資產(chǎn)、負債作為合并方自身的資產(chǎn)、負債進行核算。

　　2.以是否在同一控制下進行企業(yè)合并為基礎對企業(yè)合并的分類

　　以是否在同一控制下進行企業(yè)合并為基礎，企業(yè)合并可分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

　?。?）同一控制下的企業(yè)合并

　　參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。對于同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實際取得對被合并方控制權的日期。

　　同一控制下的企業(yè)合并包括但不僅限于以下幾種情況，實務操作中，企業(yè)應根據(jù)企業(yè)會計準則中對于同一控制下企業(yè)合并的界定，按照實質重于形式的原則進行判斷：

　?、倌腹緦⑵涑钟械膶ψ庸镜墓蓹嘤糜诮粨Q非全資子公司增加發(fā)行的股份；

　?、谀腹緦⑵涑钟械膶δ骋蛔庸镜目毓蓹喑鍪劢o另一子公司；

　　③集團內某子公司自另一子公司處取得對某一孫公司的控制權。

　　（2）非同一控制下的企業(yè)合并

　　參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權的日期。

　　（二）企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　　1.同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調整留存收益。

　　合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調整留存收益。

　　2.非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應當區(qū)別下列情況確定合并成本，并將其作為長期股權投資的初始投資成本。

　　（1）一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值。

　　（2）通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

　?。?）購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用也應當計入企業(yè)合并成本，該直接相關費用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。

　?。?）在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。

　　無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。

　　三、非企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量

　　除企業(yè)合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　?。ㄒ唬┮灾Ц冬F(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。

　?。ǘ┮园l(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。

　?。ㄈ┩顿Y者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　?。ㄋ模┩ㄟ^非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當參照本書“第八章  非貨幣性資產(chǎn)交換”有關規(guī)定處理。

　　（五）通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本參照本書“第十一章  債務重組”有關規(guī)定確定。

　　第二節(jié)  長期股權投資的后續(xù)計量

　　一、長期股權投資后續(xù)計量原則

　　長期股權投資應當分別不同情況采用成本法或權益法確定期末賬面余額。

　　二、長期股權投資核算的成本法

　　（一）成本法的概念及其適用范圍

　　成本法，是指投資按成本計價的方法。

　　下列情況下，企業(yè)應運用成本法核算長期股權投資：

　　1.投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。

　　控制，是指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應當將子公司納入合并財務報表的合并范圍。

　　投資企業(yè)對子公司的長期股權投資，應當采用成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。

　　2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

　　共同控制，是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其合營企業(yè)。

　　重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)能夠對被投資單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。

　　企業(yè)在確定能否對被投資單位實施控制或施加重大影響時，應當考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當期可轉換公司債券、當期可執(zhí)行認股權證等潛在表決權因素。

　?。?）投資企業(yè)在當前情況下，根據(jù)已持有股份及現(xiàn)行可實施潛在表決權轉換后的綜合持股水平，有能力對另外一個企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營決策施加重大影響或共同控制的，不應當對長期股權投資采用成本法核算，而應采用權益法核算。

　?。?）在考慮現(xiàn)行被投資單位發(fā)行在外可執(zhí)行潛在表決權的影響時，不應考慮企業(yè)管理層對潛在表決權的持有意圖及企業(yè)在