自考“中級會計(jì)”技術(shù)資格考試復(fù)習(xí)資料（七） -自考串講筆記

　　第七章  長期股權(quán)投資

　　基本要求

　　一、掌握同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定方法

　　二、掌握非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定方法

　　三、掌握以非企業(yè)合并方式取得的長期股權(quán)投資初始成本的確定方法

　　四、掌握長期股權(quán)投資權(quán)益法核算

　　五、掌握長期股權(quán)投資成本法核算

　　六、熟悉長期股權(quán)投資處置的核算

　　考試內(nèi)容

　　第一節(jié)  長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　一、長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則

　　長期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

　　本章  所指長期股權(quán)投資，包括：（1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對于公司投資；（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；（4）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

　　二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)合并概述

　　企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

　　1.以合并方式為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類

　　本質(zhì)上看，企業(yè)合并是一個(gè)企業(yè)取得對另外一個(gè)企業(yè)的控制權(quán)、吸收另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)的凈資產(chǎn)以及將參與合并的企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行整合后成立新的企業(yè)等情況。因此，以合并方式為基礎(chǔ)，企業(yè)合并包括控股合并、吸收合并及新設(shè)合并。

　　（1）控股合并是指合并方（或購買方，下同）通過企業(yè)合并交易或事項(xiàng)取得對被合并方（或被購買方，下同）的控制權(quán)，能夠主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策，從而將被合并方納入其合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍形成一個(gè)報(bào)告主體的情況?？毓珊喜⒅?，被合并方在企業(yè)合并后仍保持其獨(dú)立的法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并方在合并中取得的是對被合并方的股權(quán)。合并方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對被合并方的長期股權(quán)投資，合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債僅在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)。

　?。?）吸收合并是指合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方自身的賬簿和報(bào)表進(jìn)行核算。企業(yè)合并后，注銷被合并方的法人資格，由合并方持有合并中取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債，在新的基礎(chǔ)上繼續(xù)經(jīng)營。

　?。?）新設(shè)合并是指企業(yè)合并中注冊成立一家新的企業(yè)，由其持有原參與合并各方的資產(chǎn)、負(fù)債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營。原參與合并各方在合并后均注銷其法人資格。

　　從吸收合并和新設(shè)合并的情況來看，均是將被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債等并入合并方進(jìn)行統(tǒng)一核算。企業(yè)合并所要解決的是合并方在合并日的會計(jì)處理問題，企業(yè)合并繼后期間對于合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債作為合并方自身的資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行核算。

　　2.以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類

　　以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)，企業(yè)合并可分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

　　（1）同一控制下的企業(yè)合并

　　參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。對于同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實(shí)際取得對被合并方控制權(quán)的日期。

　　同一控制下的企業(yè)合并包括但不僅限于以下幾種情況，實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中對于同一控制下企業(yè)合并的界定，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行判斷：

　?、倌腹緦⑵涑钟械膶ψ庸镜墓蓹?quán)用于交換非全資子公司增加發(fā)行的股份；

　?、谀腹緦⑵涑钟械膶δ骋蛔庸镜目毓蓹?quán)出售給另一子公司；

　?、奂瘓F(tuán)內(nèi)某子公司自另一子公司處取得對某一孫公司的控制權(quán)。

　?。?）非同一控制下的企業(yè)合并

　　參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買日，是指購買方實(shí)際取得對被購買方控制權(quán)的日期。

　?。ǘ┢髽I(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　　1.同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　2.非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定合并成本，并將其作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　（1）一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

　?。?）通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

　?。?）購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。

　　（4）在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項(xiàng)作出約定的，購買日如果估計(jì)未來事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

　　無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　　三、非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　?。ㄒ唬┮灾Ц冬F(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　?。ǘ┮园l(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

　?。ㄈ┩顿Y者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

　?。ㄋ模┩ㄟ^非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)參照本書“第八章  非貨幣性資產(chǎn)交換”有關(guān)規(guī)定處理。

　?。ㄎ澹┩ㄟ^債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書“第十一章  債務(wù)重組”有關(guān)規(guī)定確定。

　　第二節(jié)  長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

　　一、長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量原則

　　長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分別不同情況采用成本法或權(quán)益法確定期末賬面余額。

　　二、長期股權(quán)投資核算的成本法

　　（一）成本法的概念及其適用范圍

　　成本法，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法。

　　下列情況下，企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股權(quán)投資：

　　1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資。

　　控制，是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。

　　投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

　　2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。

　　共同控制，是指按照合同約定對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實(shí)施共同控制的，被投資單位為其合營企業(yè)。

　　重大影響，是指對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。

　　企業(yè)在確定能否對被投資單位實(shí)施控制或施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

　?。?）投資企業(yè)在當(dāng)前情況下，根據(jù)已持有股份及現(xiàn)行可實(shí)施潛在表決權(quán)轉(zhuǎn)換后的綜合持股水平，有能力對另外一個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營決策施加重大影響或共同控制的，不應(yīng)當(dāng)對長期股權(quán)投資采用成本法核算，而應(yīng)采用權(quán)益法核算。

　?。?）在考慮現(xiàn)行被投資單位發(fā)行在外可執(zhí)行潛在表決權(quán)的影響時(shí)，不應(yīng)考慮企業(yè)管理層對潛在表決權(quán)的持有意圖及企業(yè)在